Применения ответственности за налоговые правонарушения

1. Применение ответственности по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации.
Вопрос о порядке применения налоговых санкций по ст. 119 НК РФ с учетом вступивших в силу со 02.09.2010 основных положений Федерального закона № 229-ФЗ от 16.07.2010 «О внесении изменений в часть первую и вторую Налогового Кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования» (далее по тексту Закон № 229- ФЗ)

С учетом положений Закона № 229-ФЗ статья 119 НК РФ изложена в следующей редакции «непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов от неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для её представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 рублей».

Таким образом, составы налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 и пунктом 2 ст. 119 НК РФ, объединены в один состав, который предусматривает исчисление суммы штрафа за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, исходя из неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, и длительности такого правонарушения.

В статье 119 НК РФ увеличен минимальный размер налоговой санкции со 100 до 1 000 рублей, в то же время понижена налоговая санкция в случаях, когда налог, подлежащий уплате (доплате) на основе налоговой декларации, представленной с нарушением срока, установленного законодательством о налогах и сборах, уплачен полностью или частично. Кроме того, согласно Закону № 229-ФЗ, сумма налоговой санкции не должна превышать 30 % от суммы налога к уплате (доплате), указанной в декларации.

Согласно статье 13 Закона № 229-ФЗ в случаях, если часть первая Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона) устанавливает более мягкую ответственность за налоговое правонарушение или иное нарушение законодательства о налогах и сборах, чем было установлено до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, то за соответствующее правонарушение, совершенное до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, применяется ответственность, установленная частью первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона). Взыскание ранее примененных налоговых санкций за данное правонарушение со дня вступления в силу настоящего Федерального закона может быть произведено лишь в части, не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных за такое правонарушение частью первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона).

Таким образом, законодатель прямо предусмотрел применение положений статьи 119 НК РФ, устанавливающих более мягкую ответственность за налоговое правонарушение, чем было установлено до дня вступления в силу Закона № 229-ФЗ, применительно к правоотношениям, возникшим до 02.09.2010.

2. Применение ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату налога.
2.1 Вопрос: от какой суммы следует исчислять налоговую санкцию по ст. 122 НК РФ за неуплату налога при представлении уточненной налоговой декларации.

Налогоплательщиком представлена в налоговый орган налоговая декларация за 1 квартал 2010 года по НДС, согласно которой сумма, подлежащая уплате в бюджет, составляет 25 тыс. руб. По истечении срока представления налоговой декларации и срока уплаты налога налогоплательщиком в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация за 1 квартал 2010 года, согласно которой сумма, подлежащая уплате в бюджет, составляет 30 тыс. руб., из них сумма 5 тыс. руб. подлежит доплате относительно первоначально представленной декларации. На момент представления уточненной налоговой декларации сумма 30 тыс. руб. и соответствующие пени в бюджет не уплачены.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

В силу пункта 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В указанной ситуации, налогоплательщик может быть привлечен к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, с суммы 5 тыс. руб., которая подлежит доплате относительно первоначально представленной декларации.

Привлечение к ответственности с суммы 25 тыс. руб. неправомерно, поскольку в таком случае налогоплательщик фактически подвергается штрафу за непринятие мер, направленных на погашение уже возникшей недоимки, то есть за деяние, не образующее состава правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ.

 

Данная позиция согласуется с Постановлением Президиума ВАС РФ от 08.05.2007 №15162/06.
2.2. Вопрос: подлежит ли налогоплательщик в период конкурсного производства привлечению к налоговой ответственности по ст. 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) за неуплату налогов, обязанность по уплате которых возникла после даты принятия судом заявления о признании должника банкротом.

Согласно статьи 126 Федерального Закона РФ от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее – Закон о банкротстве) с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства прекращается начисление процентов, неустоек (штрафов, пеней) и иных санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, за исключением текущих платежей, а также процентов, предусмотренных настоящей статьей.

При применении правил о прекращении начисления финансовых санкций за неисполнение обязанности по уплате обязательных платежей с момента введения соответствующей процедуры банкротства следует учитывать, что указанное последствие наступает в отношении требований об имущественных взысканиях, предполагающих их начисление и, соответственно, определение размера в зависимости от продолжительности периода просрочки исполнения обязанности по уплате обязательных платежей.

Таким образом, названные правила подлежат применению, в частности, в отношении пеней за несвоевременное исполнение обязанности по уплате налогов, сборов (статья 75 НК РФ), за несвоевременный возврат бюджетных средств, предоставленных на возвратной основе, и платы за пользование данными средствами (пункт 11 статьи 76, статьи 290, 291 Бюджетного кодекса Российской Федерации). Указанные положения Закона о банкротстве не являются основанием для отказа в удовлетворении заявленного после введения соответствующей процедуры банкротства требования налогового (уполномоченного) органа о взыскании (включении в реестр) сумм налоговых санкций, в том числе предъявляемых за налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена статьями 120, 122, 123 НК РФ.

Вышеизложенную позицию занимает Пленум Высшего арбитражного суда Российской Федерации (Постановление ВАС РФ от 22.06.2006 № 25 «О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве»).

Таким образом, статья 126 Закона регулирует правоотношения по претензиям имущественного характера, касающихся сумм задолженности по имущественным обязательствам и включенных в реестр задолженности (требований), при этом такое последствие открытия конкурсного производства как прекращение начисления неустоек (штрафов, пеней), процентов и иных финансовых санкций имеет отношение лишь к имеющейся на дату открытия конкурсного производства задолженности должника по составу и размеру данных обязательств и обязательных платежей, внесенных в реестр задолженности (требований), в рамках дела о банкротстве.

Налоговые санкции нельзя отнести к претензиям имущественного характера, так как налоговые санкции не относятся ни к требованиям по оплате товаров (работ, услуг), ни к обязательным платежам в бюджет. Налоговая санкция является мерой ответственности в сфере публичных отношений.

Таким образом, в период конкурсного производства, лицо, совершившее налоговое правонарушение, подлежит привлечению к налоговой ответственности.

3. Применение ответственности с учетом отягчающих ответственность обстоятельств.
3.1. В соответствии с п. 2 ст. 112 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.

В соответствии с п. 3 ст. 112 НК РФ лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.

Налогоплательщик представил налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2010 25.07.2010 года. Законодателем установлен срок представления налоговой декларации за 2 квартал 2010 — не позднее 20.07.2010. Датой совершения налогового правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ, является дата, с которой кодекс связывает истечение срока представления налоговой декларации, в данном случае 20.07.2010.

Аналогичное правонарушение было совершено обществом ранее при представлении налоговой декларации за 1 квартал 2010 (по сроку представления декларации 20.04.2010, она представлена в налоговый орган 20.06.2010). За указанное нарушение налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст. 119 НК РФ решением налогового органа от 01.08.2010, которое вступило в законную силу 25.08.2010 года.

Таким образом, на дату совершения налогового правонарушения в виде непредставления в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2010, налогоплательщик не был привлечен к налоговой ответственности за аналогичное правонарушение, поэтому привлечение его к ответственности с учетом отягчающего ответственность обстоятельства, предусмотренного п. 2 ст. 112 НК РФ, необоснованно.

3.2. Вопрос: правомерно ли привлечение к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ налогоплательщика с учетом обстоятельств, отягчающих ответственность, если ранее аналогичное по составу нарушение совершено данной организацией в качестве налогового агента, за которое он привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ.

Диспозиция п. 1 статьи 126 НК РФ устанавливает ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.

В силу п. 2 ст. 112 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.

С учетом вышеизложенного, при привлечении лица к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ, вне зависимости от статуса (налогоплательщик или налоговый агент), следует применять отягчающие ответственность обстоятельства в том случае, если состав нарушений аналогичен.