Контролируемая задолженность, как избежать?

Постановление ФАС МО от 13.12.2010 № КА-А40/14232-10-2

ОАО «Евразруда» vs. МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 5

Открыть схему в новом окне

Налоговые претензии:

МРИ ФНС по КН № 5 посчитала, что задолженность ОАО «Евразруда» перед «»Мастеркрофт Финанс Лимитед» (Кипр) подпадает под определение контролируемой задолженности приведенного в ст. 269 НК РФ и соответственно предъявили следующие налоговые претензии:

В нарушение пп. 2 п. 1 ст. 265, ст. 269 НК РФ налогоплательщиком занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль, в результате неправомерного включения в состав внереализационных расходов сумм начисленных процентов и контролируемой задолженности, что привело к занижению налога на прибыль в сумме 46 814 962 руб.

В нарушение п. 4 ст. 269, ст. 274 НК РФ заявителем занижена налоговая база, определяемая по доходам, полученным в виде дивидендов иностранной организацией, что привело к занижению налога на прибыль в сумме 42 167 426 руб.

Позиция ФАС МО:

ФАС МО отклонил доводы налоговой инспекции по следующим основаниям:

В соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ под контролируемой задолженностью понимается непогашенная задолженность налогоплательщика — российской организации:

• по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации;
• по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, то есть организацией прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного капитала;
• по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантами или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.

Перечень оснований указанных в п. 2 ст. 269 НК РФ по которым задолженность может быть признана контролируемой закрытый и расширенному толкованию не подлежит.

В период с 01.01.2005 по 31.12.2007 ОАО «Евразруда» заключены договоры займа с иностранной компанией «Мастеркрофт Финанс Лимитед», согласно которым последняя выступила в качестве заимодавца.

Налоговыми органами в акте налоговой проверки и решении о привлечении налогоплательщика к ответственности приведены следующие доводы, которых, по мнению налогового органа, достаточно для признания задолженности по указанным договорам займа контролируемой:

• «Мастеркрофт Финанс Лимитед» является аффилированным лицом к заявителю и компании «Мастеркрофт Лимитед», владеющей 100% акций составляющих уставный капитал налогоплательщика;
• «Мастеркрофт Финанс Лимитед» прямо или косвенно владеет более 20% уставного капитала налогоплательщика в соответствии со ст. 20 НК РФ.

Судами указано, что организация «Мастеркрофт Финанс Лимитед» зарегистрирована в Республике Кипр и является налоговым резидентом, что подтверждается материалами дела.

При этом, «Мастеркрофт Финанс Лимитед» не является российской организацией, соответственно факт аффилированности «Мастеркрофт Финанс Лимитед» с акционером заявителя — компанией «Мастеркрофт Лимитед» не имеет значения.

Вывод налогового органа о применении положений пп. 2, 3, 4 ст. 269 НК РФ вследствие доводов об аффилированности общества и «Мастеркрофт Финанс Лимитед» не соответствует законодательству, так как для этого необходимо не только соблюдение условий об аффилированности, но и то, что аффилированным лицом должна выступить российская организация.

Инспекции указывают на то, что «Мастеркрофт Лимитед» владеет 100% акций составляющих уставный капитал заявителя и более 50% голосующих акций в уставном капитале «Мастеркрофт Финанс-Лимитед».

Подпунктом 1 п. 1 ст. 20 НК РФ установлен порядок определения доли косвенного участия в уставном капитале организаций, а именно доля косвенного участия одной организации в другой организации через последовательность иных организаций определяется в виде долей непосредственного участия организации в этой последовательности одна в другой.

Акт налоговой проверки и решение инспекции не содержат сведений об участии компании «Мастеркрофт Финанс Лимитед» в уставном капитале компании «Мастеркрофт Лимитед», указанная компания не участвует в уставном капитале последней.

Таким образом, признание инспекцией задолженности по договорам займа, заключенным с иностранной организацией «Мастеркрофт Финанс Лимитед» в проверяемом периоде в качестве контролируемой (п. 1.1 решения) и применение положений п. 2, 3 ст. 269 НК РФ, противоречит законодательству о налогах и сборах.

В соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ, положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком установленным п. 2 ст. 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.

Учитывать в составе расходов затраты общества позволяют и нормы Соглашения об избежание двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05 декабря 1998 г., заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр.

В соответствии со ст. 7 НК РФ, международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Пунктами 3 и 4 ст. 24 Соглашения от 05 декабря 1998 г. предусмотрено, что за исключением случаев, к которым применяются положения п. 1 ст. 9, п. 5 ст. 11, п. 5 ст. 12, проценты и другие выплаты, осуществляемые предприятием одного договаривающегося государства резиденту другого договаривающегося государства, должны для целей определения налогооблагаемой прибыли такого предприятия вычитаться на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту первого упомянутого государства (п. 3).

Таким, образом, с учетом положений указанного Соглашения проценты, выплачиваемые по договору займа иностранной компании «Мастеркрофт Финанс Лимитед», зарегистрированной на территории Республики Кипр, подлежат учету в целях налогообложения прибыли в соответствии с законодательством о налогах и сборах Российской Федерации. При этом правила о контролируемой задолженности применению не подлежит.

Следовательно, в связи с тем, что задолженность общества перед «Мастеркрофт Финанс Лимитед» не является контролируемой, условия п. 4 ст. 269 НК РФ применяться не могут.

Мой комментарий:

Надо заметить, что суть рассматриваемого спора сводиться к вопросу владеет ли «Мастеркрофт Финанс Лимитед» (Кипр) 20% уставного капитала ОАО «Евразруда» или нет? Тут необходимо подчеркнуть, что решение вопроса будет ли являться  задолженность контролируемой, зависит именно не от факта аффилированости, а от факта владения 20% уставного капитала (п. 2 ст. 269 НК РФ). Данный факт важен потому как в п. 2 ст. 20 НК РФ указано, что взаимозависимыми (аффилироваными) лицами могут быть признаны лица по решению суда по основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ.

Законодательством РФ не дается точной методики расчета косвенного участия в уставном капитале, однако это упоминается в пп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ, согласно которому доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.

Таким образом,

а) признается косвенным участием, если:

Открыть схему в новом окне

Соответственно в случае «а» задолженность Фирмы 3 перед Фирмой 1 может быть признана контролируемой (если будут выполнены иные предусмотренные ст. 269 НК РФ условия), а в случае «б» задолженность Фирмы 3 перед Фирмой 1 не может быть признана контролируемой.

Выдача займа от «дочки» «дочке» является сегодня распространенной «схемой» избегания попадания займов выдаваемых внутри «холдинга» под определения контролируемой задолженности, что как видно из рассматриваемого постановления ФАС МО законно с правовой точки зрения и позволяет «сэкономить» на налогах приличные денежные суммы.  Как видно из Постановления в данном случае компаниям удалось сэкономить на налогах 88 млн. руб.

Более того, во многих холдингах заем не может быть выдан иным образом в силу того, что во главе холдинга стоит Управляющая компания, которая владеет разными юридическими лицами, а заём как правило выдается от «финансовой» компании в холдинге «производственной» компании.