Снимаем расходы в виде процентов по долговым обязательствам. Часть 2 «Векселя»

Снимаем с расходов по налогу на прибыль дисконт по собственным векселям

Расходы в виде дисконта по векселям учитывается в качестве расходов для целей налогообложения в налоговом периоде, в котором произошло погашение векселей.

Исходя из условий предоставленных договоров можно сделать вывод, что данные договоры являются договорами купли-продажи ценных бумаг (векселей), заключенными между налогоплательщиком (векселедателем) и первыми векселедержателями, в результате которых  векселедержатели приобретают векселя.

Как установлено проверкой векселедержатель уплачивает векселедателю денежные средства за векселя эмитированные налогоплательщиком, следовательно, для определения сущности данных отношений нужно применять положения ГК РФ о договорах займа (гл. 42 ГК РФ), а в частности ст. 815 ГК РФ – «Вексель».

Исходя из смысла гл. 42 ГК РФ вексельные правоотношения являются разновидностью договоров займа, поскольку сущность вексельных правоотношений заключается в предоставлении векселедателю возможности заимствовать денежные средства в обмен на выданные векселя на возмездной (платной) основе.

Аналогичное определение дает и п. 1 ст. 269 НК РФ – «… под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления».

Таким образом, вексельные правоотношения согласно НК РФ относятся к « … иным заимствованиям независимо от формы их оформления».

Лицо, являющееся должником по векселю (налогоплательщик) и привлекающее под выдаваемый вексель денежные или иные материальные ресурсы, в итоге выплачивает, по векселю, денежную сумму большую, чем стоимость привлеченных средств. Данная разница между ценой продажи векселя и ценой его погашения и является расходом векселедателя (налогоплательщика).

По своему экономическому содержанию – это плата за пользование теми средствами, которыми вексельный должник (налогоплательщик) пользовался за все время обращения векселя.

Это плата может выражаться либо в виде уплаты должником вексельных процентов, оговоренных должником (векселедателем) в тексте векселя (процентные векселя) либо как в представленных к проверке налогоплательщиком векселях – в виде уплаты вексельной суммы большей, нежели стоимость привлеченных денежных средств дисконтные векселя, а процентный расход, возникающий у векселедателя, определен как дисконт-расход.

Данный юридический термин «дисконт-расход» определен в ст. 269 НК РФ для целей налогообложения. Так в соответствии с формулировками п. 1 ст. 269 НК РФ под дисконтом в виде расхода по векселям необходимо понимать «… образующуюся у векселедателя разницу между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя».

Таким образом, дисконт является разновидностью процентов за пользование заемными денежными средствами. Причем основной особенностью вексельных процентов, в отличие от процентов по договорам кредита и займа, является то, что они выплачиваются при погашении векселя.

Согласно подпункту  2 пункта 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 272 НК РФ определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

         Согласно п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа, иным аналогичным договорам и иным долговым обязательствам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода. В случае  погашения долгового обязательства до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения долгового обязательства.

         Из указанных положений Кодекса следует, что налогоплательщик вправе учесть в составе расходов сумму процентов, начисленных (подлежащих уплате) в соответствующем налоговом (отчетном) периоде.

Аналогичный вывод также следует из п. 4 ст. 328 НК РФ, устанавливающего, что налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде.

         Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающихся к получению (выплате) на конец месяца.

         Таким образом, основным условием для отнесения дисконта по вексельным обязательствам к расходам при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль является определение момента, когда у векселедателя наступает обязанность, по выплате дисконта исходя из условий выпуска векселей и договора по их выпуску. И поскольку налогоплательщиком закреплено в учетной политике положение по учету доходов и расходов по методу начисления, то обязательства по уплате вексельных процентов в виде дисконта по собственным векселям могут быть учтены начиная с момента установленной в векселе дате предъявления векселя к платежу.

         Как следует из представленных к проверке налогоплательщиком договоров выпуска векселей и самих простых дисконтных векселей уплата (погашение), а следовательно и начисление процентов (дисконта) за пользование заемными средствами будет производится, в момент погашения векселей.

Кроме того, с учетом положений ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные налогоплательщиком.

         Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты подтвержденные документально и оформленные в соответствии с законодательством РФ.

С учетом положений ст. 252 НК РФ отнесение во внереализационные расходы затрат в виде процентов, зависит от соблюдения налогоплательщиком следующих условий: обоснованности таких затрат, их документального подтверждения и осуществления. Данные требования налогоплательщиком не выполнены. Реально затраты на погашение дисконта по векселям в проверяемый период не осуществлялись, документов подтверждающих произведенные затраты на погашение дисконта по векселям не предоставлено к проверке.

Как следует из толкования норм ст. 272 НК РФ в корреспонденции со ст. 252 и 328 НК РФ, Кодексом устанавливается правило, согласно которому налогоплательщик формирует налоговую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 НК РФ.