Правомерно ли проведение допроса свидетеля вне рамок налоговых проверок и дополнительных мероприятий налогового контроля? Являются ли протоколы допросов проведенных за рамками проверки допустимыми доказательствами в суде?

Приветствую посетителей «Блога Фискала»!

Развитие механизма предпроверочного анализа привело к тому, что до выездной проверки проводится достаточно много мероприятий налогового контроля, в том числе проводятся и допросы свидетелей. Также в ходе выездных и камеральных проверок налоговики не всегда успевают провести все необходимые мероприятия налогового контроля, в связи с чем, данные мероприятия часто продолжаются по завершению проверки, в том числе после окончания проверок проводятся и допросы свидетелей.

В связи с этим, у многих моих клиентов возникают вопросы:

Правомерно ли проведение допроса свидетеля вне рамок налоговых проверок и дополнительных мероприятий налогового контроля?

Являются ли протоколы допросов проведенных за рамками проверки допустимыми доказательствами в суде?

В сегодняшней статье я отвечу на эти вопросы.

Порядок проведения допроса установлен ст. 90 НК РФ. Так, согласно п. 1 данной статьи в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

В ст. 90 НК РФ отсутствует прямой запрет на проведение допросов свидетелей вне рамок налоговых проверок. При этом в п. 1 ст. 90 НК РФ говорится, что в качестве свидетеля для дачи показаний вызываются лица, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Так как такой формы налогового контроля как предпроверочный анализ в налоговом законодательстве нет, а по окончанию проверки осуществление налогового контроля уже завершено, то логичным выглядит, что налоговики не имеют оснований для проведения допросов до и после налоговых проверок.

Судебная практика по данному вопросу очень разнообразна и не дает однозначного ответа. Однако, в 2012 году, наблюдается тренд в сторону того, что налоговики все таки имеют право проводить допросы свидетелей до и после выездных и камеральных налоговых проверок. Поэтому, позиции судов условно поделим до 2012 года и в 2012 году.

До 2012 года, позиции судов по данному вопросу можно сформулировать следующим образом. Проведение допросов свидетелей вне рамок налоговых проверок неправомерно и, следовательно, протоколы допросов не могут являться допустимыми доказательствами по делу о налоговом правонарушении. При этом, проведения допросов свидетелей за рамками проверки признавалось судами правомерным в случае, если налоговым органом будет доказано, что им в ходе проверки предпринимались все возможные меры с целью проведения допроса, однако провести допрос в ходе проверки не представилось возможным.

Так, выводы о неправомерности проведения допросов свидетелей вне рамок налоговых проверок и дополнительных мероприятий налогового контроля и, следовательно, о том, что протоколы, составленные вне рамок проверок, не могут являться допустимыми доказательствами, сделаны судами в следующих постановлениях:

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.12.2010 по делу N А55-8377/2010;

Постановление ФАС Московского округа от 16.07.2010 N КА-А40/7035-10 по делу N А40-77419/09-126-566;

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.07.2009 по делу N А06-175/2009;

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.11.2011 по делу N А46-3659/2011;

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.11.2011 по делу N А46-3658/2011;

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.07.2009 по делу N А19-16584/08;

Постановление ФАС Московского округа от 05.05.2009 N КА-А40/3597-09 по делу N А40-11338/08-80-35;

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 26.05.2009 N Ф03-2248/2009 по делу N А51-13137/2007;

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.06.2010 по делу N А19-18335/09;

Постановление ФАС Московского округа от 26.10.2009 N КА-А40/10919-09 по делу N А40-96441/08-4-462;

Постановление ФАС Московского округа от 16.10.2009 N КА-А40/10812-09 по делу N А40-64202/08-76-259;

Постановление ФАС Московского округа от 29.06.2009 N КА-А41/5742-09 по делу N А41-9856/08;

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.03.2009 по делу N А12-17314/07 (Определением ВАС РФ от 03.07.2009 N ВАС-10956/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ);

Постановление ФАС Поволжского округа от 05.02.2008 по делу N А65-19109/07;

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.04.2011 по делу N А43-5795/2010;

Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2011 N КА-А40/4631-11 по делу N А40-79498/10-76-408;

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2008 N Ф04-5823/2008(12262-А70-25) по делу N А70-7940/2007;

Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2011 N КА-А40/17644-10-П по делу N А40-85761/09-117-550;

Постановление ФАС Московского округа от 20.07.2009 N КА-А40/5465-09 по делу N А40-71322/08-139-290;

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.10.2007 по делу N А56-49370/2006 (Определением ВАС РФ от 05.03.2008 N 2392/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ);

Постановление ФАС Уральского округа от 08.08.2011 N Ф09-4830/11 по делу N А76-21415/2010.

В ряде случаев, суды, указывая на неправомерность проведения допросов свидетелей вне рамок налоговых проверок и дополнительных мероприятий налогового контроля, также отметили, что налоговыми органами не доказано, что в ходе проверки провести допрос свидетелей не представилось возможным. Такие выводы содержаться в следующих постановлениях:

Постановление ФАС Московского округа от 29.07.2009 N КА-А40/6608-09 по делу N А40-34936/08-129-113;

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.08.2007 N А19-24658/06-43-Ф02-4205/07 по делу N А19-24658/06-43;

Постановление ФАС Московского округа от 05.06.2009 N КА-А40/3497-09 по делу N А40-31759/08-126-78.

В случаях, когда налоговики еще в ходе проверок принимали меры по вызову и поиску свидетелей, но допросить свидетелей удавалось им только по окончанию проверки, суды приходили к выводу о правомерности данных допросов. Такая позиция выражения в следующих постановлениях:

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.06.2008 N Ф04-3296/2008(5681-А27-42) по делу N А27-9787/2007-6 (Определением ВАС РФ от 31.07.2008 N 9497/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ);

Постановление ФАС Московского округа от 28.08.2009 N КА-А40\8203-09 по делу N А40-63358/08-116-178 (Определением ВАС РФ от 22.09.2009 N ВАС-12458/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

В 2012 году в судебных решениях наметился явный тренд в сторону позиции, что налоговые органы могут проводить допросы свидетелей вне рамок налоговых проверок. Данную позицию выразили в 2012 году ФАС Восточно-Сибирского округа и ФАС Западно-Сибирского округа, ВАС РФ поддержал данную позицию в своих определениях. Кроме того, ФАС Московского округа данную позицию выражал еще в 2010 году и его также поддерживал ВАС РФ, но это был единичный случай, в 2012 можно уже говорить, что судебная практика в данном вопросе сложилась в пользу налоговых органов.

Так, данная позиция выражена в следующих постановлениях:

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.06.2012 по делу N А19-14702/2011 (Определением ВАС РФ от 31.08.2012 N ВАС-10752/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ);

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.05.2012 по делу N А19-8142/2011 (Определением ВАС РФ от 24.08.2012 N ВАС-10361/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ);

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.03.2012 по делу N А27-588/2011 (Определением ВАС РФ от 21.09.2012 N ВАС-8177/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ);

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.03.2012 по делу N А58-183/11 (Определением ВАС РФ от 18.07.2012 N ВАС-8432/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ);

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.01.2012 по делу N А19-6518/2011;

Постановление ФАС Московского округа от 14.05.2010 N КА-А40-3570-10-2 по делу N А40-52182/09-109-274;

Постановление ФАС Московского округа от 17.02.2009 N КА-А40/13087-08 по делу N А40-18565/08-112-56;

Постановление ФАС Московского округа от 21.06.2010 N КА-А40/4744-10 по делу N А40-106850/09-20-849 (Определением ВАС РФ от 25.08.2010 N ВАС-11403/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ);

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.10.2010 по делу N А19-3822/10.