Можно ли учесть в составе расходов суммы амортизации за период, в котором не было доходов от сдачи имущества в аренду?

Сегодня на страницах «Блога Фискала», я хочу рассмотреть вопрос волнующий многие молодые компании, которые собираются извлекать доходы от сдачи в аренду собственного недвижимого имущества.

Сначала объясню корни проблемы. Некой компанией строится или покупается только что построенная недвижимость. Компания собирается извлекать доходы от данной недвижимости путем сдачи ее в аренду. Так как недвижимость новая (только построена) в ней необходимо провести ремонтные работы, прорекламировать ее и собственно найти арендаторов на имеющиеся площади. Таким образом, между сроком начала поиска арендаторов и первыми арендаторами существует продолжительный временной лаг.

Тогда-то у арендодателя возникает вопрос: можно ли учесть суммы амортизации за период, пока не было доходов от сдачи имущества в аренду, в расходах уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль? 

Для целей исчисления налога на прибыль организаций амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (п. 1 ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации, далее — НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения прибыли определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном данной статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

В п. 1 ст. 252 НК РФ определено, что расходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из положений ст.ст. 252, 256, 259 НК РФ можно сделать вывод, что организация имеет право начислить амортизацию по объектам основных средств, признаваемых амортизируемым имуществом в случае, если налогоплательщиком осуществляется деятельность, направленная на получение дохода.

В период когда налогоплательщик не получает доходов от сдачи в аренду собственного недвижимого имущества, но при этом им активно ведутся поиски арендаторов, и осуществлялась подготовка помещений к сдаче их в аренду по сути ведется деятельность, направленная на получение доходов.

Поэтому, по моему мнению, в случае, когда организацией ведется деятельность, направленная на извлечение доходов от сдачи имущества в аренду, амортизация по имуществу предназначенного для сдачи в аренду начисляется ежемесячно. Даже в тех периодах, в которых имущество в аренду не сдавалось и доходы от сдачи в аренду не извлекались.

Налоговые органы, рассматривая подобные ситуации, приходят к мнению о том, что налогоплательщики не имеют право относить в состав расходов по налогу на прибыль амортизацию по основным средствам в период, когда оно не сдается в аренду (например, письмо УФНС по г. Москве от  12.11.2007 № 20-12/107022). В связи с данной позицией налоговых органов по результатам проверок периодически выставляются соответствующие налоговые претензии.  Однако судебные органы придерживаются иной позиции нежели налоговые органы, аналогичной высказанной мною.

Так в Постановление ФАС МО от 06.09.2007, 13.09.2007 по делу № КА-А40/9170-07 суд пришел к следующему выводу. Довод налогового органа о том, что налогоплательщик не имел права начислять амортизацию по зданию в периоды, когда оно не сдавалось в аренду и не приносило доход, ошибочны, противоречат закону. Так, по мнению суда, из п. 1 ст. 256 НК РФ не следует, что имущество постоянно должно использоваться для извлечения дохода.

В Постановление ФАС МО от  26.03.2009 г. № КА-А40/2076-09 по делу № А40-47400/08-142-160, суд признал неправомерным требование налогового органа об уменьшении расходов налогоплательщика на сумму амортизации по части здания, которая временно не сдавалась в аренду по причине отсутствия арендаторов.

По мнению ФАС СЗО (Постановление ФАС СЗО от 11.12.2007 г. по делу № А56-9865/2007), амортизация, начисленная за период, когда основные средства находились во временном простое, должна учитываться в целях налогообложения.

Так же ФАС СЗО в своем Постановление рассмотрел довод налогового органа о том, что налогоплательщик должен был перевести не используемые основные средства на консервацию и прекратить начисление амортизации. По данному доводу налогового органа суды пришли к мнению, что у налогоплательщика нет обязанности консервировать временно неиспользуемые объекты.

ВЫВОД: Налогоплательщики имеют право учесть суммы амортизации, начисленные за период в котором не было доходов от сдачи имущества в аренду, в составе расходов уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.