Возвратные отходы, образующиеся в процессе производства

Под отходами производства и потребления понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий или продуктов, которые образовались в процессе производства или потребления, а также товары (продукция), утратившие свои потребительские свойства. Данное определение содержится в ст. 1 Федерального закона от 24.06.1998 №89-ФЗ «Об отходах производства и потребления». Отходы подразделяются на безвозвратные (например, технологические потери, улетучивание, усушка сырья в процессе производства) и возвратные. Безвозвратные отходы не пригодны для дальнейшего использования. В отличие от них возвратные отходы могут послужить дополнительным источником сырья и материалов. Подобные отходы снова передаются в производство либо реализуются на сторону.

Понятие возвратных отходов, используемое для целей налогообложения, приведено в п. 6 ст. 254 НК РФ. Под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, которые образовались в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг) и частично утратили потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства). Вследствие этого возвратные отходы в дальнейшем используются с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или вообще не по прямому назначению.

К возвратным отходам не относятся:
— остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с установленной технологией производства передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья и материалов для выпуска других видов товаров (работ, услуг);
— попутная (сопряженная) продукция, получаемая в соответствии с технологическим процессом в ходе производства (выполнения работ, оказания услуг).

Материальные расходы уменьшаются на сумму возвратных отходов в том периоде, когда такие остатки сырья образовались, независимо от времени фактического использования возвратных отходов.

Понятие возвратных отходов не определено ни в бухгалтерских стандартах, ни в различных методических указаниях (методических рекомендациях) по бухгалтерскому учету. Для каждой отрасли производства оно закреплено в отраслевых методических рекомендациях и инструкциях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции. Определение возвратных отходов, содержащееся в указанных документах, как правило, совпадает с определением, приведенным в п. 6 ст. 254 НК РФ

Например, на предприятиях молочной промышленности возвратными отходами являются обезжиренное молоко, пахта, молочная сыворотка, полученные при производстве масла сливочного, сыров, сливок, творога и других видов молочной продукции. Калькулирование себестоимости продукции на предприятиях молочной промышленности производится в соответствии с Инструкцией по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочноконсервной промышленности (утв. Минсельхозпродом России 19.03.1996).

В хлебопекарном производстве к возвратным отходам относятся горбушки хлеба и сухарных плит, остающиеся при резке хлеба и плит на сухари, лом от апробации изделий при отбраковке, остатки готовой продукции, возвращенные из лаборатории после анализа, а также лом и деформированные изделия, образующиеся в период пуска и остановки печей, охлаждения, внутрицеховой транспортировки и укладки изделий. Калькулирование себестоимости продукции на хлебопекарных предприятиях производится в соответствии с Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на хлебопекарных предприятиях (утв. Минсельхозпродом России 12.01.2000).

Для предприятий цветной металлургии к возвратным отходам относится часть сырья и основных материалов, потерявшая в процессе переработки полностью или частично качества исходных материалов (физические свойства, содержащиеся в них элементы, химические свойства) и по технологии производства не используемая для выработки продукции (ненужные компоненты сырья после извлечения из них основных элементов, составляющих вырабатываемую продукцию) или часть полуфабрикатов, удаляемая при переработке (литники, прибыльная часть, концы и др.). Калькулирование себестоимости продукции осуществляется в согласно Методическим указаниям по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях цветной металлургии (утв. Роскомметаллургии 07.12.1993).

В цветной металлургии отходы подразделяются на оборотные и возвратные.
К оборотным относятся отходы, получаемые и потребляемые внутри цеха (передела). Оборотные отходы показываются в калькуляции по статье «Возвратные (оборотные) отходы» лишь в части изменения их остатков в производстве на начало и конец месяца, а потребленные отходы в количествах, равных полученным, как внутренний оборот, исключаются.

К возвратным относятся отходы, передаваемые в другие цеха (переделы) для выработки новой продукции или не используемые в основном производстве и реализуемые на сторону.

При проверке указанного вопроса необходимо рассмотреть такие документы, как учетная политика организации, принятая на проверяемый финансовый год, рабочий план счетов организации.

В учетной политике обратить внимание на порядок оценки возвратных отходов (в количественном выражении, в стоимостном выражении).

При проверке рабочего плана счетов организации обратить внимание на наличие счета «Отходы производства» для учета стоимости возвратных отходов.

Согласно п. 13 ст. 250 НК РФ стоимость имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств, включается во внереализационные доходы организации.

Возвратные отходы, которые образуются в процессе производства продукции (при выполнении работ, оказании услуг), принимаются к учету как обычные материалы. Передача таких отходов на склад либо в другое структурное подразделение организации (другому материально ответственному лицу) оформляется требованием-накладной или иным внутренним документом, формой № М-11, утв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а.

При дальнейшей передаче возвратных отходов со склада в производство выписывается новое требование-накладная. В случае продажи возвратных отходов стороннему покупателю составляется накладная на отпуск материалов на сторону (форма № М-15) либо товарная накладная (форма № ТОРГ-12), утв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а, а форма № ТОРГ-12 — Постановлением этого же ведомства от 25.12.1998 № 132.

При расчете налога на прибыль стоимость возвратных отходов, образовавшихся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), уменьшает сумму материальных расходов организации, подлежащих признанию в данном отчетном (налоговом) периоде. Такое правило установлено в п. 6 ст. 254 НК РФ.

Время фактического использования возвратных отходов (дата их повторного отпуска в производство или передачи покупателю) значения не имеет.

Налогоплательщик самостоятельно организует систему налогового учета исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета от одного налогового периода к другому (ст. 313 НК РФ).

В целях признания тех или иных расходов при расчете налога на прибыль, налогоплательщику необходимо подтвердить их документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Оценка стоимости возвратных отходов должна производиться в зависимости от их дальнейшего применения.

В случае передачи возвратных отходов в производство (для изготовления основной или вспомогательной продукции, выполнения работ, оказания услуг) или для управленческих нужд, отходы будут расходоваться в большем количестве, чем полноценное сырье, либо будут обеспечивать более низкий выход готовой продукции. Поэтому возвратные отходы оцениваются в налоговом учете по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования) в соответствии с пп. 1 п. 6 ст. 254 НК РФ.

Порядок расчета цены возможного использования возвратных отходов зависит от вида сырья, отрасли производства (сферы деятельности), а также от особенностей технологического процесса.

Каждый налогоплательщик с учетом действующих отраслевых норм разрабатывает собственную методику оценки возвратных отходов, используемых ею в текущей деятельности. Эта методика должна быть закреплена в учетной политике организации для целей налогообложения в виде отдельного раздела учетной политики или как приложение к ней (ст. 313 НК РФ).

При расчете налога на прибыль организации, определяющие доходы и расходы по методу начисления, признают расходы на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве, в день передачи этого сырья и материалов в производство (п. 2 ст. 272 НК РФ).

При использовании кассового метода указанные расходы учитываются в налоговой базе также по мере списания сырья и материалов в производство, но лишь после их фактической оплаты поставщику (п. 3 ст. 273 НК РФ).