ВАС РФ vs. Минфин: Относятся ли к расходам на оплату труда доплаты до фактического заработка временно не трудоспособным работникам?

Доплата до фактического заработка, превышающая максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности не учитывается в составе расходов по налогу на прибыль.

Так считает ВАС РФ, Минфин с ним не согласен! Я тоже с ним не согласен! Давайте разберем позицию ВАС РФ, Минфина и мою по данному вопросу, подробно.

ПОЗИЦИЯ ВАС РФ ПО ВОПРОСУ: Относятся ли к расходам на оплату труда доплаты до фактического заработка временно не трудоспособным работникам?

Президиум ВАС РФ рассматривая вопрос правомерности налоговых доначислений ЕСН на сумму доплат до фактического заработка временно нетрудоспособным в своем Постановление от  03.07.2007 г. № 1441/07 пришел к выводу касаемо правомерности отнесения на расходы по налогу на прибыль затрат на данные выплаты.

Судьями тогда был сделан вывод о том, что с 01.01.2005 организации лишились возможности списывать доплату до фактического заработка, превышающую максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, на расходы в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ.

Напомним, что в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ действовавшим до 01.01.2010 года было предусмотрено право налогоплательщика отнести в состав расходов по налогу на прибыль расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации. Начиная с 1 января 2010 года, данный пункт Налогового Кодекса был отменен.

В Определение ВАС РФ  от 05.08.2011 г. № ВАС-7436/11 суд подтвердил свою позицию, по данному вопросу изложенную ранее в приведенном Постановление Президиума ВАС РФ.

Таким образом, согласно позиции ВАС РФ налогоплательщики не имеют права учитывать доплату до фактического заработка, превышающую максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, в составе расходов на зарплату.

ПОЗИЦИЯ МИНФИНА РФ ПО ВОПРОСУ: Относятся ли к расходам на оплату труда доплаты до фактического заработка временно не трудоспособным работникам?

Практически сразу после отмены п. 15 ст. 255 НК РФ Минфин в своем письме от 25.03.10 № 03-03-06/1/187 отвечал на следующий вопрос:

Имеет ли право организация с 01.01.2010 учитывать в расходах по налогу на прибыль доплату работникам до должностного оклада при временной утрате трудоспособности в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ?

Ответ Минфина содержал вывод о том, что если трудовым и (или) коллективным договором предусмотрена обязанность работодателя доплаты работнику до фактического заработка на период временной утраты трудоспособности и отпуска по беременности и родам  то налогоплательщик имеет право отнести данный расходы в состав расходов на оплату труда. При этом Министерство ссылалось на п. 25 ст. 255 НК РФ.

Так в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ налогоплательщик имеет право отнести другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором в состав расходов на оплату труда.

Действительно, если Налоговым Кодексом прямо установлено, что налогоплательщик имеет право отнести в состав расходов на оплату труда любые расходы, осуществленные им в пользу работника при условии, что данные выплаты предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором, то какие основания у ВАС РФ отказывать налогоплательщику отнести в состав расходов доплаты до фактического заработка, превышающую максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности?

В Определение ВАС РФ от 05.08.2011 г. № ВАС-7436/11 по сути дело не было рассмотрено по существу. Вся позиция выстроена на ссылке на Постановления Президиум ВАС РФ от 03.07.2007 г. № 1441/07, в котором рассматривал вопрос относительно доплат в районах крайнего севера и при этом ссылался на изменения законодательства, который в настоящее время уже сами изменены. Более того, как следует из данного Постановления, налогоплательщиком действительно было предусмотрено в коллективном договоре положение о доплате работникам, временно потерявшим трудоспособность до фактического заработка, но с оговоркой о том, что данная доплата осуществляется работодателем из чистой прибыли, после уплаты налогов и сборов.

Таким образом, по сути, в Постановление ВАС № 1441/07 рассматривался вопрос правомерности отнесения доплат в состав расходов на оплату труда, при условии, что в коллективном договоре указано, что данные выплаты осуществляются за счет чистой прибыли работодателя.

В Постановление ФАС МО  от 02.03.2011 г. № КА-А40/614-11 суд категорически считает, что положения п. 25 ст. 255 НК РФ не могут быть применимы, при этом ссылается на положения пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ и то же Постановление Президиума ВАС РФ.

МОЯ ПОЗИЦИЯ ПО ВОПРОСУ: Относятся ли к расходам на оплату труда доплаты до фактического заработка временно не трудоспособным работникам?

На мой взгляд, данная позиция суда не является верной по следующим доводам:

В случае, когда в трудовом и (или) коллективном договоре прописаны положения обязывающие работодателя осуществлять доплаты до фактического заработка временно нетрудоспособным работникам,  это является конкурентным преимуществом компании при привлечении наиболее высококлассных специалистов, то есть, по сути, данные расходы организации несут не просто так, а с целью привлечения и удержания кадров. При этом основным «капиталом» коммерческих организаций являются именно сотрудники, результат труда которых приносит организации доходы. Таким образом, данные расходы напрямую направлены на получения дохода и соответственно ст. 252 НК РФ признаются экономически обоснованными. При этом абз. 1 ст. 255 НК РФ установлено следующее:

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Таким образом, данной статьей прямо указывается, что расходы налогоплательщика которые понесены в соответствии с трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными наравне с расходами предусмотренными нормами законодательства РФ относятся к расходам на оплату труда. При этом в силу п. 25 ст. 255 НК РФ перечень расходов на оплату труда является открытым.

На основании вышеизложенного, я считаю, что доплаты до фактического заработка, которые превышают максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, учитываются в составе расходов на оплату труда в случае, если обязанность осуществления данных доплат прямо предусмотрена трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективным договором.

Однако хочу обратить Ваше внимание на то, что приведенная в данной статье судебная практика показывает, что на сегодня суды придерживаются иного мнения, чем мы с Минфином. В связи с чем, данные расходы несут высокую степень налогового риска для налогоплательщиков.

На мой взгляд, правомерность подобных расходов и их экономическая обоснованность становиться понятной сразу, если представить себя на месте работодателя. Вот у Вас есть компания и Вам нужен профессионал вышей категории, и Вы нашли такого человека, он просит много, но Вы согласны на его условия, что бы заполучить его в свои ряды. Допустим одним из условий, при которых этот специалист готов прийти к Вам на работу являются доплаты до уровня фактического заработка в случае временной нетрудоспособности.  Т.к. в связи с работой данного специалиста в Вашей компании Вы рассчитываете на существенное улучшение дел, Вы идете на такой шаг и соответственно закрепляете это в трудовом договоре (контракте). И что? Разве эти расходы не будут направлены на получение дохода и не могут быть отнесены в состав расходов на прибыль?